Verschärftes Steuerrisiko bei Wegzug ins Ausland

Die GmbH ist die beliebteste Rechtsform für Unternehmen in Deutschland. Doch nur die wenigsten Ärztinnen und Ärzte wissen, dass die GmbH auch für den Betrieb ihrer Praxis in Betracht kommt. Für Medizinische Versorgungszentren (MVZ) hat der Gesetzgeber die Möglichkeit eines Betriebs in der Rechtsform einer GmbH eindeutig bestimmt (§ 95 SGB V). Die GmbH kann einen oder mehrere Gesellschafterinnen und Gesellschafter haben. So kann eine einzelne Ärztin oder ein einzelner Arzt eine Arztpraxis kaufen und eine Kapitalgesellschaft wie die GmbH gründen. Sie bzw. er ist damit alleinige Gesellschafterin der Praxis und kann genauso frei entscheiden wie ein Einzelunternehmen.  

Verschärfte Wegzugsbesteuerung 

Ab dem Veranlagungszeitraum ist jedoch eine verschärfte Wegzugsbesteuerung zu beachten. Dies geschieht schneller als man denkt, z. B. reicht der Wegzug mit der Familie nach Mallorca aus, um den Lebensmittelpunkt steuerverschärfend zu verlegen.

Nur wenn die unbeschränkte Steuerpflicht natürlicher Personen durch Wegzug endet, kommt § 6 AStG in Betracht. Es fallen nur Anteile an Kapitalgesellschaften unter § 6 AStG. Eine ausländische Gesellschaft ist als Kapitalgesellschaft anzusehen, wenn sie einer deutschen Kapitalgesellschaft entspricht. Es ist also ein Typenvergleich anzustellen. Die Anteile an der Kapitalgesellschaft müssen nach dem insoweit maßgeblichen § 17 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) mindestens 1 % des Gesellschaftskapitals betragen.

„Auch ohne Veräußerung“ ist § 17 EStG anzuwenden. § 6 Abs. 1 AStG sieht also die Besteuerung eines fiktiven Veräußerungsgewinns vor (Entstrickung als Realisierungstatbestand).
 

Der § 6 AStG unterwirft die Wertsteigerungen einer mindestens 1-prozentigen Beteiligung am Kapital einer (Arzt)Kapitalgesellschaft bei Wegzug der Gesellschafterin oder des Gesellschafters ins Ausland als fiktiven Veräußerungsvorgang der Einkommensteuer. Das bedeutet für die Praxis­inhaberin oder den -inhaber eine enorme steuerliche Belastung, ohne dass echtes Geld fließt! 

Das Gesetz sichert Deutschland das Recht, die bis zum Wegzug des Steuerpflichtigen aus Deutschland gebildeten stillen Reserven in privat gehaltenen Kapitalgesellschaftsanteilen im Zeitpunkt des Wegzugs des Steuerpflichtigen ins Ausland z. B. in die bisher privat genutzte Ferien­immobilie auf Mallorca, zu besteuern. Denn nach den meisten Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) steht das Besteuerungsrecht am Gewinn aus dem Verkauf von privat gehaltenen Anteilen an einer Kapitalgesellschaft dem Wohnsitzstaat zu (Art. 13 Abs. 5 OECD-Musterabkommen), sodass Deutschland das Besteuerungsrecht mit Wegzug grundsätzlich verliert. Die Regelungen des § 6 AStG gehen jedoch über den Zweck einer Schlussbesteuerung aller in Deutschland gebildeten stillen Reserven bereits heute hinaus und weisen demgemäß eine in mehrerlei Hinsicht überschießende Besteuerungstendenz auf.

Von hoher praktischer Bedeutung ist die gesetzliche Möglichkeit, bei nur vorübergehender Abwesenheit und späterer Inanspruchnahme der Rückkehrerregelung (s. Tab. oben) auf Antrag eine zinslose Stundung der Steuer zu erlangen (§ 6 Abs. 4 S. 7 AStG). 

Beispiel

Arzt Dr. Kurzmalweg, Alleingesellschafter der deutschen Doc-GmbH, verzieht für fünf Jahre nach Mallorca und möchte, dass die Wegzugsteuer für diese Zeit gestundet wird.

In der täglichen Praxis verlangen die Finanzämter auch bei Wegzügen in EU-Staaten nach bisherigen Erfahrungen eine Sicherheitsleistung, die nach dem Gesetz „in der Regel“ verlangt werden kann. Die wegzugsteuerrelevanten Anteile werden meist nicht als Sicherheit akzeptiert. Die gesetzliche Neufassung verweist insoweit bedauerlicherweise lediglich auf die §§ 241 ff. AO, sodass weiterhin frühzeitig vor einem Wegzug Kontakt zur Finanzverwaltung aufgenommen werden muss.

Erzielt Dr. Kurzmalweg die Stundung, ist im Anschluss Vorsicht geboten:

• Kommt er seinen jährlichen anlass­unabhängigen Mitteilungspflichten über Anschrift und Zurechnung der Anteile (§ 6 Abs. 5 S. 3 AStG) auch nur einmal nicht rechtzeitig nach, wird die Stundung automatisch aufgehoben.
• Verstirbt Dr. Kurzmalweg, müssen die Erben innerhalb eines Monats dem zuständigen Finanzamt den Erbfall melden (anlassbezogene Mitteilungspflicht, § 6 Abs. 5 S. 1 AStG), ansonsten endet die Stundung automatisch.
• Ein Entfallen der Steuer durch rechtzeitige Rückkehr (§ 6 Abs. 3 AStG) bleibt in den vorgenannten Beispielen aber grundsätzlich möglich.

Lösungswege

Beispielhaft können an dieser Stelle mögliche steuerliche Gestaltungen vorgeschlagen werden (diese sind immer steuerrechtlich auf den Einzelfall zu prüfen!).

Aufgabe der Anteile

Der einfachste Ausweg aus der Wegzugsbesteuerung ist der, indem Anteile vor dem Wegzug aus Deutschland aufgegeben werden. Hier wird zwischen verschiedenen Varianten unterschieden:

Anteilsveräußerung vor Wegzug ins Ausland – dies stellt die einfachste Möglichkeit dar. Allerdings löst der Verkauf der Anteile an der Kapitalgesellschaft andere Besteuerungen aus und ist somit nur bei einem geplanten Verkauf zu empfehlen. Es sollte im Vorfeld eine Beurteilung erfolgen, um den tatsächlich günstigeren Weg zu ermitteln.

Anteilsübertragung – eine weitere Variante stellt die Anteilsübertragung an ein Familienmitglied dar, das in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig ist und im Fall der (Arzt)GmbH über die notwendige Berufsqualifikation und KV-Zulassungen verfügt. Hier gilt es jedoch eine andere Steuer zu beachten: die Schenkungsteuer.

Betriebsübergang im Rahmen einer Nachfolgeregelung – dies ist in Deutschland selbst bei sehr wertvollen Unternehmen steuergünstig möglich.

Familienstiftung – Sie haben die Möglichkeit, Ihre Anteile an der Gesellschaft an eine Familienstiftung abzugeben, wobei sich dieser Weg für das Arztmandat als berufsrechtlich schwierig darstellt.

Liquidation – die Liquidation der Kapitalgesellschaft ist eine Option, die sich bei einem Wegzug ins Ausland anbietet, wenn eine erneute Beteiligung an der Gesellschaft ausgeschlossen ist.

Beibehaltung der Anteile

Folgende Lösungen stellen gesellschaftsrechtliche Umstrukturierungen in den Firmenstrukturen dar. Sie sind dann interessant, wenn die Anteile trotz Wegzugs aus Deutschland erhalten werden sollen.

Umwandlung der Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft – wird aus der (Arzt)MVZ-GmbH eine Personengesellschaft, so fällt diese nicht unter die Wegzugsbesteuerung. Um keine Steuern auszulösen, muss sie ihren Betriebsmittelpunkt aber weiterhin in Deutschland haben (z.B. durch einen Geschäftsführer einer deutschen Niederlassung sowie eine deutsche Betriebsstätte). Vorab zu prüfen sind in diesem Fall etwaige offene Rücklagen, da die Umwandlung zur Personengesellschaft einer zwangsweisen Gewinnausschüttung und damit einhergehenden Besteuerung unterliegt.

Zwischengeschaltete Personengesellschaft – diese Variante stellt die Zwischenschaltung einer Personengesellschaft zwischen Gesellschafterin/Gesellschafter und Kapitalgesellschaft dar. Dessen Anteile fallen dabei der Zwischengesellschaft zu. Bei letzterer muss es sich allerdings um eine aktiv operierende Gesellschaft handeln.

Verkauf der Gesellschaft an eine Holdinggesellschaft im Ausland – das schützt vor der Wegzugsteuer, aber auch hier muss – wie bei allen anderen Varianten – mit steuerlichen Nachteilen in Deutschland gerechnet werden.